本文主要從固定資產(chǎn)核算、壞賬準備的計提、對外投資核算、無形資產(chǎn)核算等方面來說明現(xiàn)行醫(yī)院財務(wù)、會計制度的欠缺,并提出自己的看法。

一、現(xiàn)行醫(yī)院財務(wù)會計制度存在的主要問題

(一)關(guān)于固定資產(chǎn)折舊
固定資產(chǎn)是醫(yī)院總資產(chǎn)的一個重要組成部分,對該類資產(chǎn)核算的正確與否直接關(guān)系到醫(yī)院整個會計信息的真實、準確與公允?！夺t(yī)院財務(wù)制度》第三十一條規(guī)定:固定資產(chǎn)按賬面價值的一定比例提取修購基金,用于固定資產(chǎn)的更新和大型修繕。筆者認為,上述規(guī)定存在以下幾個方面的弊端:
1.虛增固定資產(chǎn)總量。醫(yī)院固定資產(chǎn)不計提折舊,醫(yī)院資產(chǎn)負債表上固定資產(chǎn)項目的金額只反映原值,未能反映固定資產(chǎn)使用過程中的實際損耗,造成固定資產(chǎn)賬面價值和實際價值的嚴重背離,無從體現(xiàn)固定資產(chǎn)的使用狀況和新舊程度,不利于報表使用者了解固定資產(chǎn)的真實狀況。特別是遇到醫(yī)院合并、分立和用固定資產(chǎn)進行對外投資時,報表關(guān)系人無法僅從報表對醫(yī)院的整體資產(chǎn)狀況有一個全面的認識。2.虛增了凈資產(chǎn)。按照規(guī)定,醫(yī)院通過對固定資產(chǎn)提取修購基金的方式使固定資產(chǎn)的資本金額作為凈資產(chǎn)的一種形式逐漸沉淀于醫(yī)院之中,而同時又將固定基金的金額保持不變,這樣就使得同一筆固定資產(chǎn)對應(yīng)的資本額同時在凈資產(chǎn)項目中做了兩次重復(fù)反映,并且隨著時間的推移,該重復(fù)額越來越大。3.不利于固定資產(chǎn)的更新。固定資產(chǎn)計提折舊的目的在于對固定資產(chǎn)使用成本的分配和對其已損耗價值的補償。現(xiàn)在在沒有明確劃分比例的前提下,規(guī)定修購基金也可用于固定資產(chǎn)的大型修繕,無形之中會侵蝕固定資產(chǎn)的更新改造基金。4.不利于日常管理。由于固定資產(chǎn)不計提折舊,其原值與實際凈值的差異與使用時間呈正比,所以一旦發(fā)生報廢、毀損、盤虧等情況,醫(yī)院將無法知曉該資產(chǎn)的實際損失情況,不利于對固定資產(chǎn)的日常管理。5.在資產(chǎn)負債表中固定資產(chǎn)從購置到報廢的很長一段時間內(nèi),對其價值不做調(diào)整,而當該資產(chǎn)由于各種原因而退出醫(yī)院時卻按固定資產(chǎn)原值作一次性減少處理,會使醫(yī)院資產(chǎn)減少過快。

(二)關(guān)于壞賬準備的提取
“應(yīng)收醫(yī)療款”賬戶中主要包含“病人欠費”。而“病人欠費”大體可分為兩部分:病人的惡意逃費和醫(yī)院為了發(fā)揚人道主義、救死扶傷而提供的綠色通道,以上費用十有八九是收不回來的,其壞賬率接近百分之百;“醫(yī)保欠費”隨著社會統(tǒng)籌病人的增多而不斷增多,即使醫(yī)院醫(yī)保制度執(zhí)行得很規(guī)范,也會以“超大盤”的形式而扣減,有時扣減率高達 30%。我國現(xiàn)行醫(yī)院會計制度允許的壞賬準備提取比率為 5%,遠遠低于實際發(fā)生率,致
使大量呆賬、壞賬不能沖銷,長期掛在賬上,使醫(yī)院的流動指標、償債能力失真,影響投資者的決策。

(三)關(guān)于資產(chǎn)計價
1.“應(yīng)收醫(yī)療款”賬戶中包含了相當大的“病人欠費”數(shù),且大部分無法收回。近年來,由于醫(yī)保病人發(fā)生的醫(yī)藥費遠遠超過征繳的醫(yī)保統(tǒng)籌基金,醫(yī)保中心無法將費用全額支付給醫(yī)院,又造成大額醫(yī)保欠費(目前醫(yī)保結(jié)算差額欠費占參保病人實際發(fā)生的費用比約為25%),賬面資產(chǎn)嚴重背離實際資產(chǎn)。雖然醫(yī)院可以按會計制度計提壞賬準備,但計提的壞賬準備遠低于可能發(fā)生的壞賬,壞賬準備按國家統(tǒng)一的比例提取(應(yīng)收款余額的5%),且已經(jīng)發(fā)生的壞賬損失須經(jīng)財政部門批準后方可沖銷,致使大量呆賬、壞賬長期掛在賬上,妨礙了資金的周轉(zhuǎn),導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)金流量的嚴重不足。
2.“固定資產(chǎn)、藥品、材料”等賬戶賬面反映的是貨物采購時的價格。一方面隨著時間的推移,科技的進步,特別是電子設(shè)備價值下降很快;另一方面固定資產(chǎn)在逐年使用中早已貶值,有的已報廢或接近報廢,但只要管理者不主動申報核銷,資產(chǎn)總是在不斷增加,造成龐大的賬面固定資產(chǎn)數(shù)額,與實際資產(chǎn)不符;或者由于存貨嚴重積壓,變現(xiàn)能力差,其賬面價值已經(jīng)低于市價,現(xiàn)行醫(yī)院會計制度又不允許調(diào)整賬面價值,在資產(chǎn)負債表上仍然反映成本價值,而不是反映可變現(xiàn)凈值,造成賬實不符。若借鑒企業(yè)會計制度的規(guī)定,在期末對資產(chǎn)的可回收金額與賬面金額的差額,計提減值準備,可使資產(chǎn)負債表上反映的固定資產(chǎn)、藥品、材料等比較準確地反映單位財產(chǎn)的狀況。

(四)關(guān)于對外投資的核算
隨著醫(yī)療市場競爭的日益激烈,如何將有限的資金投入到最有效的項目中是當今醫(yī)院財務(wù)核算的重要內(nèi)容。但在現(xiàn)行醫(yī)院會計制度中卻沒有對投資核算進行明細分類核算,所有投資均是通過“對外投資”科目核算,不能滿足醫(yī)院經(jīng)濟發(fā)展的需要。

(五)關(guān)于無形資產(chǎn)的核算
如今各家醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)都在通過廣告宣傳、軟硬件的投資等手段加強醫(yī)院品牌的樹立,因為一個醫(yī)院的特有品牌就是其無形資產(chǎn),雖然沒有實物形態(tài),但特色醫(yī)療服務(wù)、溫馨的護理氛圍、花園式的治療環(huán)境等都會讓醫(yī)院獲得額外收益。一個醫(yī)院的硬件投資會隨著時間的推移、市場競爭的激烈而貶值,但其無形資產(chǎn)會隨著醫(yī)院的成長而增值,資產(chǎn)負債表中無形資產(chǎn)的體現(xiàn)顯得尤為必要。

(六)關(guān)于管理費用分攤方法
《醫(yī)院財務(wù)制度》規(guī)定,間接費用即不能直接計入醫(yī)療支出或藥品支出的管理費用,按醫(yī)療和藥品部門的人員比例進行分攤。一般情況下,醫(yī)院的醫(yī)療部門和藥品部門人員比例為 10:1,這樣按人員比例分攤管理費用,則管理費用的 90%會分攤到醫(yī)療支出,只有 10%分攤到藥品支出上,結(jié)果會出現(xiàn)醫(yī)療收支虧損,而藥品收支結(jié)余數(shù)較大的現(xiàn)象,影響醫(yī)院財務(wù)收支的真實性。

二、對現(xiàn)行醫(yī)院財務(wù)會計制度的改進建議

(一)對于固定資產(chǎn)的折舊的建議
無論從會計報表中資產(chǎn)的真實性還是資產(chǎn)管理的角度,筆者建議取消“固定基金”賬戶,增設(shè)累計折舊賬戶,在資產(chǎn)負債表中作為固定資產(chǎn)的備抵項目,使醫(yī)院的會計報表能夠真實地反映其資產(chǎn)、凈資產(chǎn)以及收支結(jié)余的情況。

(二)對壞賬準備提取的建議
壞賬準備提取額的有限使醫(yī)院的各種呆賬長期反映在資產(chǎn)負債表上,對于一些無法收回而又數(shù)額較大的壞賬,在不影響當期收支平衡的前提下,直接從支出中予以沖銷。

(三)對資產(chǎn)計價的建議
醫(yī)院資產(chǎn)負債表是反映醫(yī)院在一定時點上的財務(wù)狀況的靜態(tài)報表。借鑒企業(yè)會計準則的核算要求,可在會計期末,對各項資產(chǎn)進行全面檢查,合理地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失,對可能發(fā)生的損失計提減值準備。這樣,通過會計報表能夠了解到醫(yī)院資產(chǎn)的真實情況,政府主管部門可以對醫(yī)院實施有效的監(jiān)督和調(diào)控;醫(yī)院管理者可以根據(jù)醫(yī)院的經(jīng)營狀況,制定出符合醫(yī)院實際的發(fā)展規(guī)劃;債權(quán)人可以決定是否向醫(yī)院提供貸款、供應(yīng)貨物;社會中介機構(gòu)也可以根據(jù)真實的資產(chǎn)狀況為各類報表使用者提供咨詢。

(四)對對外投資核算的建議
按照對外投資業(yè)務(wù)的不同性質(zhì),將“對外投資”科目進行明細分類為短期投資和長期投資,其中長期投資應(yīng)進一步細分為長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資,并分別提出具體核算要求。筆者建議,應(yīng)該增設(shè)“投資收益”科目?，F(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》規(guī)定:醫(yī)院對外投資的收益在“其他收入”科目中核算,在業(yè)務(wù)收支總表中反映不出對外投資收益,從而不利于單位領(lǐng)導(dǎo)對投資收益做出正確評價。故建議參照企業(yè)會計制度設(shè)立“投資收益”科目,期末將“投資收益”直接轉(zhuǎn)入“收支結(jié)余”的“其他結(jié)余”科目。

(五)對無形資產(chǎn)核算的建議
在醫(yī)院資產(chǎn)負債表中增列“無形資產(chǎn)”科目,以完整反映醫(yī)院資產(chǎn)情況,使會計信息更能滿足醫(yī)療市場的需要。另外,應(yīng)該合理確認、計量與核算醫(yī)院的無形資產(chǎn)。醫(yī)院無形資產(chǎn)涉及的范圍很廣,且多屬于知識性與精神性的產(chǎn)品,如醫(yī)療服務(wù)理念及管理方法、醫(yī)學(xué)科研項目及成果、醫(yī)院形象及醫(yī)療信譽、醫(yī)院品牌及知名度等。目前,醫(yī)院在管理工作中多注重有形資產(chǎn)的增長,競相提高醫(yī)院的各種配置,增加有形投入,而對無形資產(chǎn)的開發(fā)投入和核算管理沒有足夠的重視,無形資產(chǎn)流失現(xiàn)象比較普遍。而一定時期內(nèi)為醫(yī)院提供某些特殊權(quán)利或有利于醫(yī)院取得較高社會效益和經(jīng)濟效益的無形資產(chǎn)是一種稀缺性經(jīng)濟資源,醫(yī)院應(yīng)按期平均攤銷,計入對外提供的醫(yī)療服務(wù)成本。

(六)對管理費用分攤方法的建議
筆者認為,要改變目前單純按人員比例分攤管理費用的方法,應(yīng)采用按人員比例和收入比例相結(jié)合、復(fù)合的管理費用分攤辦法。只有這樣才更能符合“收入與成本、費用應(yīng)當相互配比”的配比性這一會計核算的一般原則。

 

再完善財務(wù)制度需要嚴格的監(jiān)督制度才能正常運行，以下對財務(wù)監(jiān)督制度作出個人的一些看法及分析：

 

　  (一) 會計監(jiān)督工作內(nèi)容

　　處理好監(jiān)督與服務(wù)的關(guān)系

　　監(jiān)督與服務(wù)是對立統(tǒng)一、互為前提、相輔相成的兩個方面。服務(wù)不能沒有監(jiān)督，有監(jiān)督才能更好地服務(wù)；離開了服務(wù)就失去監(jiān)督的意義，離開監(jiān)督也難以正確服務(wù)，監(jiān)督與服務(wù)不是互不相容的，而是各自包含著對方的因素，因此監(jiān)督要體現(xiàn)服務(wù)，在服務(wù)中體現(xiàn)監(jiān)督。

　　1. 重點與一般的關(guān)系

　　會計監(jiān)督是一項綜合性很強的工作，正確處理好重點和一般的關(guān)系十分重要，深入實際調(diào)查研究，對具體情況有深刻的了解，提出切實可行的解決方法，使監(jiān)督工作做得深入、細致，并達到較好的效果。

　　2. 原則性與靈活性的關(guān)系

　　隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立，經(jīng)濟活動更加廣泛，會計在履行監(jiān)督職責(zé)時，應(yīng)把握好原則性和靈活性的關(guān)系，對于監(jiān)督中經(jīng)常碰到問題的處理，在堅持原則的基礎(chǔ)上，具體情況具體分析，不死摳硬卡，也不隨心所欲，做到既不失掉原則性，又保證了問題處理中的靈活性，使會計監(jiān)督工作真正起到促進事業(yè)發(fā)展的作用。

　　(二) 醫(yī)院財務(wù)管理

　　改革開放以來，整個社會都在強調(diào)，提倡高科技和先進管理方法，其實所謂的高科技和所謂的先進管理方法，概括起來就是把工作做精、做細，社會分工越細，專業(yè)性越好，當然技術(shù)就越先進。財務(wù)管理也是同樣道路，把財務(wù)工作做精做細，相信對提高醫(yī)院經(jīng)營績效有著積極的促進作用。

　　1. 醫(yī)院要成本核算

　　醫(yī)院開展成本核算是為了進行成本控制，其最終目的是要控制成本，節(jié)約開支、減少浪費、降低費用，從而增加結(jié)余提高醫(yī)院的經(jīng)營績效。開展成本核算最關(guān)鍵的、最大的難點就是要樹立全體員工的成本意識和成本觀念。成本核算的方法有制定定額成本、實行成本費用包干制，對節(jié)約有獎超支罰款等措施，最終使醫(yī)院整體增收節(jié)支，提高經(jīng)營績效。成本核算的另一種形式是制定項目成本。

2. 醫(yī)院要集團化經(jīng)營

　　醫(yī)院集團化經(jīng)營能使醫(yī)院在競爭激烈的醫(yī)療市場上處于優(yōu)勢，因為集團化經(jīng)營使醫(yī)院最大范圍、最大限度地占領(lǐng)醫(yī)療市場，規(guī)模經(jīng)營、規(guī)模效應(yīng)能夠使醫(yī)療經(jīng)營成本降到最低、效益最大。醫(yī)院并構(gòu)或重組勢必形成醫(yī)院集團，醫(yī)院集團化經(jīng)營有兩層含義：首先是僅指醫(yī)院的集團化經(jīng)營，形成集團的各醫(yī)院按?？苾?yōu)勢分類，這樣可以使醫(yī)院更加專業(yè)化，使醫(yī)術(shù)更加先進，這樣將吸引更多病人前來就醫(yī)，醫(yī)院整體效益將大大提高。

　　3. 醫(yī)院項目投資財務(wù)可行性分析

　　醫(yī)院項目投資大小不等，但無論大小都要進行財務(wù)可行性分析，這樣可以避免投資的盲目性，降低投資風(fēng)險，防止投資失敗，減少投資損失。要保證分析評價的數(shù)據(jù)信息來源可靠、真實準確，這樣才能保證分析評價的科學(xué)性、客觀性，最后把分析評價的結(jié)果提交給醫(yī)院有權(quán)決策者作為最后決策的依據(jù)，當然醫(yī)院最后是否決定投資還要從醫(yī)院的整體來考慮，如果該投資方案本身財務(wù)可行性分析不可行，但該投資方案的實施能夠帶動其他相關(guān)業(yè)務(wù)的增長，并使醫(yī)院整體受益，這樣一來，即使投資方案本身是虧損的，還是應(yīng)該實施該投資方案，這樣可以提高整個醫(yī)院的經(jīng)營績效。

　　4. 醫(yī)院財務(wù)預(yù)測與計劃

　　財務(wù)部門要定期或不定期地根據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)資料和最新信息對收支情況進行預(yù)測，以便計劃下一階段的收支安排，尤其是彈性較大的開支，醫(yī)院雖然有完整的預(yù)算計劃，但醫(yī)院預(yù)算通常是以年度為基礎(chǔ)編制的，并且是在預(yù)算年度開始之前進行編制，離預(yù)算年度時間長、主觀性較強，有一定的缺點。如果在執(zhí)行預(yù)算的過程中和財務(wù)預(yù)測與計劃相結(jié)合，并且根據(jù)最新數(shù)據(jù)資料與信息，估計可能的業(yè)務(wù)收支結(jié)余情況及重大資產(chǎn)構(gòu)建業(yè)務(wù)，對原先制定的預(yù)算計劃進行修改、修訂，以便合理計劃下一階段將要發(fā)生的費用支出，控制不合理的開支范圍，這樣就可以預(yù)防收支嚴重不平衡，防止出現(xiàn)巨額虧損，從而提高醫(yī)院的經(jīng)營績效。

　　以上對做的會計監(jiān)督與財務(wù)管理工作方法的分析評價結(jié)果都可以作為醫(yī)院經(jīng)營管理決策提供科學(xué)的、具體的、定量的數(shù)據(jù)與信息，保證經(jīng)營決策的科學(xué)性、合理性、及時性，促使經(jīng)營決策的成功和預(yù)防決策的失敗，降低經(jīng)營風(fēng)險、減少經(jīng)營成本，從而為醫(yī)院的增收節(jié)支，為醫(yī)院提高經(jīng)營績效發(fā)揮作用。